Roerende inkomsten anno 2016

Met het oog op de aanloop naar een ‘tax shift’ zijn er de laatste jaren verschillende wijzigingen doorgevoerd op het vlak van de fiscale behandeling van roerende inkomsten.

Het merendeel van deze wijzigingen heeft betrekking op de verruiming van het toepassingsgebied van de roerende voorheffing en op de verhoging van het tarief. Gelet op de jaarlijkse wijzigingen binnen deze materie, wensen wij u in het onderstaand artikel een overzicht te geven van de huidige stand van zaken.

Inleiding

Artikel 17 van het Wetboek Inkomstenbelastingen onderscheidt verschillende soorten van roerende inkomsten, met name:

·         dividenden;
interesten;
inkomsten uit verhuring, de verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen;
lijfrenten en tijdelijke renten;
inkomsten verkregen uit de cessie of concessie van auteursrechten en naburige rechten.

Het merendeel van deze inkomsten vormt een belastbaar inkomen in hoofde van de verkrijger voor het jaar van toekenning of betaalbaarstelling. Doorgaans wordt er door de fiscus niet gewacht tot de betaling van de aanslag in de personenbelasting maar dient er reeds een voorheffing aan de bron te worden ingehouden dewelke wordt doorgestort aan de fiscus. Deze zogenaamde roerende voorheffing werkt meestal bevrijdend in de personenbelasting. Dit impliceert dat de roerende voorheffing de eindbelasting vormt. Voor het merendeel van de gevallen is dit interessant aangezien het tarief van de roerende voorheffing doorgaans lager zal zijn dan de aanslagvoet in de personenbelasting. Indien echter mocht blijken dat de algehele globalisatie voordeliger zou zijn, dan kan het voordelig zijn om een deel van de roerende inkomsten aan te geven in de aangifte personenbelasting. De roerende voorheffing kan dan voor deze inkomsten worden teruggevorderd via de aanslag in de personenbelasting.

Interesten

De interesten vormen een voorbeeld van de roerende inkomsten waarop de roerende voorheffing wordt toegepast. Ook binnen dit soort van roerende inkomsten bestaan er weer verschillende types van inkomsten, die op hun beurt ook weer verschillend behandeld worden.

Het is echter niet onze bedoeling om een opsomming te geven van elke uitzondering en beperking die de fiscale wet op het vlak van roerende inkomsten kent, dit zou te complex en te technisch zou zijn. Daarom hebben wij er de meest relevante aspecten voor u uitgepikt.

Interesten die worden toegekend of betaalbaar gesteld vanaf 1 januari 2016 zijn in principe onderworpen aan een roerende voorheffing van 27%. Vóór 1 januari 2016 was dit nog 25%.

Op dit algemeen tarief bestaan echter een aantal uitzonderingen (zowel vrijstellingen als verlaagde tarieven), waarvan we er hier enkele aanhalen:

De eerste schijf van € 1.880 (voor aj. 2017, basisbedrag € 1.250) van de inkomsten uitgereglementeerde spaarboekjes is vrijgesteld voor zover de genieter een natuurlijk persoon is. Op basis van een wettelijke fictiebepaling worden de interesten van minderjarige kinderen bij de interesten van hun ouders geteld. Noteer, dat dit fiscaal voordeel de laatste weken onder vuur ligt. Zo hebben financiële experts die in opdracht van de regering hervormingsvoorstellen voor de financiële sector moesten uitwerken, een voorstel geformuleerd om de fiscaliteit van de spaarboekjes te hervormen.

Inkomsten afkomstig van verzekeringsbons zijn voor volgende contracten vrijgesteld:

voor contracten waarbij de overlijdensdekking minstens 130% bedraagt en de verzekeringsnemer een natuurlijk persoon is die alleen zichzelf heeft verzekerd  en de voordelen bij leven enkel voor zichzelf heeft bedongen;

voor contracten die voor een periode van meer dan acht jaar zijn gesloten en wanneer de kapitalen of afkoopwaarden effectief meer dan acht jaar na het sluiten van het contract worden uitbetaald.

Voorbeelden van dergelijke verzekeringsbons betreffen de tak 21- en tak 23-levensverzekeringen.

De inkomsten uit Letermebons zijn onderworpen aan een verlaagd tarief van 15% roerende voorheffing. Het betreffen staatsbons die zijn uitgegeven op 4 december 2011 en waarop tijdens de periode van 24 november 2011 tot 2 december 2011 is ingeschreven. Tot 31 december 2015 genoten ook de inkomsten afkomstig van volksleningen en dividenden van vastgoedbevaks het verlaagd tarief van 15%. Deze gunstregimes werden door de laatste Programmawet echter afgeschaft.

Dividenden

Ook ten aanzien van dividenden is het algemeen tarief van de roerende voorheffing opgetrokken tot 27%.

Gedurende de voorbije jaren zijn er echter diverse afwijkingen op dit algemeen tarief ingevoerd ten voordele van de aandeelhouders.

De eerste gunstregimes betroffen de VVPRbis-regeling en de vastklikregeling. Later volgden nog de aanleg van de gewone (vanaf aj. 2015) en van de bijzondere liquidatiereserve (voor aj. 2013 en 2014). Elk van deze gunstmaatregelen erkent een vermindering van de taxatie die varieert tussen de 10% en 17%. Indien zou blijken dat de voorwaarden voor voormelde regelingen niet worden vervuld bij een latere dividenduitkering, dan worden de dividenden alsnog aan een tarief van ca. 27% onderworpen en verliest men dus het fiscaal voordelig tarief.

VVPRbis

De VVPRbis-regeling is uitsluitend van toepassing op dividenden van KMO’s die betrekking hebben op aandelen die zijn uitgegeven naar aanleiding van een inbreng in geld (oprichting of kapitaalverhoging) vanaf 1 juli 2013. Om van het regime te kunnen genieten dienen de aandeelhouders vanaf de kapitaalinbreng ononderbroken volle eigenaar te blijven van de aandelen.

Bij naleving van de door de wet vooropgestelde voorwaarden, worden de dividenden toegekend uit de winstverdeling van het tweede boekjaar volgend op de inbreng onderworpen aan een verlaagd tarief van 20%. De dividenden toegekend uit de winstverdeling van het derde boekjaar en van de daaropvolgende boekjaren worden onderworpen aan een verlaagd tarief van 15%.

Aan deze tarieven werd door de Programmawet van 26 december 2015 niets gewijzigd.

Noteer echter, dat er recentelijk reeds voorstellen werden geformuleerd om dit gunstregime te beperken tot de KMO’s die een “reële of relevante activiteit” uitoefenen. Zo beoogt men hiermee allerlei types van vennootschappen uit te sluiten zoals beleggingsvennootschappen, thesaurievennootschappen, financieringsvennootschappen, vastgoedvennootschappen en managementvennootschappen. Het blijft echter de vraag of hierover een politiek akkoord kan worden bereikt.

Vastklikregeling

De vastklikregeling betreft een overgangsregeling die vennootschappen (ongeacht hun grootte) toeliet om hun belaste reserves die ten laatste op 31 maart 2013 door de algemene vergadering werden goedgekeurd, na een taxatie van 10% in te brengen in het kapitaal, zodat deze op het ogenblik van de vereffening van de vennootschap zonder roerende voorheffing aan de aandeelhouders uitgekeerd kunnen worden. De inbreng van deze reserves diende uiterlijk plaats te vinden in het laatste boekjaar dat afsloot vóór 1 oktober 2014. Hierop werd een versoepeling ingevoerd voor vennootschappen die hun boekjaar afsloten tussen 1 oktober 2013 en 30 maart 2014.

Net als bij de VVPRbis-regeling werd deze maatregel ingevoerd met enkele termijnvoorwaarden. Zo zullen de reserves die in het kapitaal geïncorporeerd werden, pas vanaf het vijfde jaar volgend op de inbreng zonder enige belasting kunnen uitgekeerd worden via een kapitaalsvermindering. Indien de kapitaalsvermindering vroeger plaatsvindt, zal er een afzonderlijke heffing worden toegepast waarvan het percentage afhankelijk is van de reeds verstreken termijn. Noteer, dat elke kapitaalvermindering prioritair op de geïncorporeerde reserves wordt aangerekend. 

* resp. 15% en 25% t.e.m. 31 december 2015

Gewone liquidatiereserve

Volgend op de vastklikregeling, werd een permanente overgangsregeling ingevoerd om tegemoet te komen aan de principiële taxatie van de liquidatieboni aan 27%.

Deze regeling biedt KMO’s de mogelijkheid om hun boekhoudkundige winst na belastingen over te boeken op een afzonderlijke reserverekening na aftrek van een taxatie van 10%.

Bij een latere liquidatie kunnen deze reserves zonder bijkomende roerende voorheffing uitgekeerd worden, waardoor de totale taxatie op 10% blijft.

Indien de reserves worden uitgekeerd vóór de vereffening, varieert het tarief van de roerende voorheffing tussen de 5 en 17%:

dividenduitkering binnen de vijf jaar te rekenen vanaf het einde van het belastbaar tijdperk waarin de boeking op de liquidatiereserve is gebeurd wordt onderworpen aan 17% (vóór 2016 was dit nog 15%), dus totale taxatie ca. 27%;
dividenduitkering na het verstrijken van voormelde vijfjarige periode wordt onderworpen aan 5%, dus totale taxatie van ca. 15% (12% besparing). 

Men vertrekt hierbij van de zogenaamde “FIFO-methode”, waarbij het dividend afkomstig van de liquidatiereserves eerst wordt toegerekend aan de oudste liquidatiereserve.

Bijzondere liquidatiereserve

De aanleg van de bijzondere liquidatiereserve werd ingevoerd als een tegemoetkoming voor de winsten die uit de boot vielen van voormelde gunstregimes, met name voor de winsten met betrekking tot aanslagjaren 2013 en 2014. Net als bij de gewone liquidatiereserve is het fiscaal voordeel enkel van toepassing voor KMO’s.

Bij de vorming van de bijzondere liquidatiereserve vertrekt men van een anticipatieve heffing van 10% waarvoor een speciaal aangifteformulier moet worden ingediend. Bij een latere liquidatie kan de gereserveerde winst, die op een afzonderlijke rekening van de belaste reserves dient geboekt te worden, net als bij de gewone liquidatiereserve zonder bijkomende roerende voorheffing worden uitgekeerd. Belangrijk is dat de winsten niet werden uitgekeerd en dat ze zich nog onder de reserves bevinden bij het begin van het boekjaar waarin de bijzondere aanslag wordt betaald.

Indien men de winsten echter vóór de vereffening wenst uit te keren geniet men van een fiscaal voordeel voor zover men de winst ten vroegste na vijf jaar uitkeert en dit te rekenen vanaf het einde van het belastbaar tijdperk waarin de aanleg werd verricht. In dergelijk geval dient enkel nog 5% roerende voorheffing te worden betaald (dus ca. 15% in totaal). Bij een uitkering binnen de vijf jaar verliest men het voordeel en betaalt men nog 17% (dus ca. 27% in totaal).

Net als bij de gewone liquidatiereserve vertrekt men bij de bepaling van de wachttermijn van de FIFO-methode.

Winsten met betrekking tot aanslagjaar 2013 dienden uiterlijk op 30 november 2015 (uitstel tot 15 december 2015) op een afzonderlijke reserverekening geboekt te worden. Voor de winsten met betrekking tot aanslagjaar 2014 heeft men nog tot 30 november 2016 de tijd.

Andere roerende inkomsten

Ook de roerende voorheffing op de andere roerende inkomsten stijgt van 25% naar 27% voor zover zij door natuurlijke personen buiten hun beroepsactiviteit worden behaald.

Wij denken hierbij aan:

lijfrenten of tijdelijke renten die geen pensioen zijn;
inkomsten uit het onderverhuren of de overdracht van huur;
– inkomsten afkomstig uit de concessie van een onroerende plaats voor bv. reclamedragers of ontvangst- en zendapparatuur voor gsm-operatoren;
inkomsten afkomstig uit de verhuring, de verpachting, het gebruik en de concessie van roerende goederen. Voorbeelden zijn royalty’s en inkomsten van verhuring van stofferende huisraad.

Een uitzondering hierop vormen de auteursrechten en de andere naburige rechten. Voor deze roerende inkomsten blijft het verlaagd tarief (15%) van de roerende voorheffing gelden voor zover ze het grensbedrag van € 57.590 (voor aanslagjaar 2017, basisbedrag € 37.500) niet overschrijden. Voor het gedeelte van de inkomsten dat dit bedrag overschrijdt, geldt wel de stijging van de roerende voorheffing van 25% naar 27%. Dit betekent echter niet dat de auteursrechten automatisch aan het hogere tarief worden onderworpen. Gelet op de complexiteit van de fiscale behandeling van dergelijke inkomsten, zal hierop nog teruggekomen worden in een afzonderlijke bijdrage.

Conclusie

Gelet op bovenstaande, kan besloten worden dat op een periode van ongeveer vijf jaar veel veranderd is op het vlak van de taxatie van roerende inkomsten, waarbij we een sterke stijging opmerken van de tarieven en een duidelijke beperking van de verlaagde tarieven en vrijstellingen. De vraag is of deze stijging zich de volgende jaren nog zal verder zetten, mede gelet op de recentelijk gelanceerde voorstellen, of dat we nu bijna het eindpunt bereikt hebben. Wij houden u alvast op de hoogte.