- 11 november 2013
- Gepost door: Wouter
- Categorie: FAQ
Vroegtijdige beëindiging vruchtgebruikconstructie door overdracht naakte eigendom
Uit een recente ruling blijkt dat een einde kan worden gesteld aan een vruchtgebruikconstructie door de verkoop van de naakte eigendom aan de vennootschap. De ruling belicht de fiscale aandachtspunten die hierbij komen kijken.
Correcte waardering
Cruciaal is dat de naakte eigendom op een correcte manier wordt gewaardeerd.
In de casus die door de rulingdienst werd goedgekeurd, werd ter berekening van de
waarde van de naakte eigendom van de geschatte waarde van de volle eigendom, de
actuele resterende waarde van het tijdelijke vruchtgebruik afgetrokken. Deze laatste
waarde wordt bepaald door de geactualiseerde verwachte huuropbrengst over de
resterende termijn van het vruchtgebruik te berekenen, rekening houdende met een
nettohuurwaarde, een objectief bepaalde actualisatierente en een inflatieverwachting.
Vervolgens wordt van de actuele waarde van de volle eigendom, zoals geschat door een
erkend deskundige, de bekomen waarde voor het resterende vruchtgebruik afgetrokken,
met als resultaat de actuele waarde van de naakte eigendom van het onroerend goed.
In de voorgelegde casus was de blote eigendom op het moment van de verkoop ± 40 %
van de volle eigendom waard, tegenover slechts 20 % bij de gesplitste aankoop.
Snelle meerwaarde
Artikel 90, 10°, WIB 92 bepaalt dat de verkoop van de naakte eigendom aan de
vennootschap in principe geen belastbaarheid in hoofde van de bedrijfsleider-verkoper
met zich zal meebrengen, behoudens wanneer het gaat om een zogenaamde ‘snelle
meerwaarde’.
Wanneer de naakte eigendom van een gebouwd onroerend goed binnen de vijf jaar na
verwerving wordt verkocht, is op de meerwaarde een belasting van 16,5 % verschuldigd.
Geen misbruik in de zin van artikel 344, § 1, WIB 92
De DVB is het ermee eens dat de verkoop geen misbruik uitmaakt in de zin van artikel
344, § 1, WIB 92. Er zijn immers andere redenen dan het ontwijken van inkomstenbelastingen voorhanden om de verkoop te verantwoorden, met name:
– de wil van de verkopers om, bij gebrek aan voldoende middelen hiertoe, het
onevenwicht tussen hun inkomsten en hun uitgaven weg te werken;
– de wil van de vennootschap-vruchtgebruiker om tegen correcte vergoeding ruimere
zeggenschap te verkrijgen over een actief dat zij integraal aanwendt voor haar
maatschappelijke activiteit;
– de wens van de vennootschap om een moeilijk inbare rekening-courant ten aanzien van
haar zaakvoerder aan te zuiveren. Noteer in dit verband dat de DVB zich in beginsel niet
mag uitspreken over de toepasbaarheid van artikel 344, § 1, WIB 92, maar wel over (de
kwaliteit van) het tegenbewijs dat een belastingplichtige levert om fiscaal misbruik uit te
sluiten, waardoor op termijn, op basis van de afgeleverde rulings, een catalogus zal
ontstaan van mogelijke niet-fiscale motieven (zie in dit verband nog de recente PV nr.
190 van mevrouw de volksvertegenwoordiger Veerle Wouters van 07.03.2013, besproken
in Acc & Fisc nr. 32: “Biedt de DVB na de nieuwe antimisbruikbepaling nog voldoende
rechtszekerheid?”).
Alternatief 1: verlenging van het vruchtgebruik
Een alternatieve mogelijkheid is de verlenging van het vruchtgebruik, bv. om de
afschrijving af te wachten van verbouwingen of om de beëindiging te laten vallen na de
pensionering van de zaakvoerder, wanneer deze vreest dat er een grond is om hem bij de
beëindiging van het vruchtgebruik te belasten op een VAA, of omdat het interessanter is
om de huurinkomsten te laten belasten bij de vennootschap.
Burgerrechtelijk kan de verlenging van het vruchtgebruik zonder veel problemen, zolang
de maximale termijn van 30 jaar niet wordt overschreden.
Ook fiscaal heeft de verlenging van het vruchtgebruik geen bijzondere gevolgen. Net
zoals bij de vestiging van het vruchtgebruik, is het van belang dat er een correcte
waardering plaatsvindt en er dus een correcte bijkomende prijs wordt vastgesteld.
Alternatief 2: verkoop van het vruchtgebruik, bv. aan naakte eigenaar
Een tweede alternatief bestaat uit de omgekeerde beweging. In plaats van de naakte
eigendom te verkopen aan de vennootschap, verkoopt de vennootschap het vruchtgebruik
aan de natuurlijke persoon-naakte eigenaar.
De vervreemding zal bij de vennootschap-vruchtgebruiker, in voorkomend geval,
aanleiding geven tot een belastingheffing over de gerealiseerde meerwaarde. Deze laatste
is gelijk aan het verschil tussen de aan de vennootschap-vruchtgebruiker betaalde prijs
voor het vruchtgebruik en de resterende boekwaarde.
Ook hier moet worden opgelet voor een correcte waardering, al zal hier eerder moeten
worden opgelet voor een onderwaardering in plaats van een overwaardering, gelet op het
feit dat een onderwaardering leidt tot een kleinere (belastbare) meerwaarde in hoofde van
de vennootschap.
Alternatief 3: verkoop van de volle eigendom aan een derde
Een derde alternatief is radicaal, en bestaat uit de verkoop van de vol pand in kwestie aan een derde.
In geval van een vervreemding van de volle eigendom van het pand tijdens de looptijd
van het vruchtgebruik moet de verkregen prijs worden omgedeeld tussen de naakte
eigenaar en de vruchtgebruiker, naar verhouding van hun respectievelijke rechten.
Ook hier geeft de vervreemding bij de vennootschap-vruchtgebruiker, in voorkomend
geval, aanleiding tot een belastingheffing over de gerealiseerde meerwaarde. Deze laatste
is gelijk aan het verschil tussen de aan de vruchtgebruiker toegewezen fractie van de
vervreemdingsprijs en de resterende boekwaarde.
De eventuele meerwaarde over de naakte eigendom is in hoofde van de natuurlijke
persoon in de regel belastingvrij, onder voorbehoud van de toepassing van artikel 90, 10°,
WIB 92 (de zogenaamde snelle meerwaarde, zie hiervoor).
In de praktijk stelt zich de vraag hoe de verkoopprijs moet worden verdeeld, m.a.w. welk
stuk betrekking heeft op het vruchtgebruik en welk deel op de naakte eigendom. Dezelfde
verhouding toepassen als bij de aanschaf is niet correct, vermits door het voortschrijden
van de tijd de verhoudingen zijn gewijzigd. De naakte eigendom neemt immers relatief
toe, terwijl het vruchtgebruik afneemt.
Het vruchtgebruik zal dus moeten worden
geherwaardeerd, rekening houdend met de kortere looptijd en, in voorkomend geval, een
gewijzigde huurwaarde of rentevoet.